Özet
5510
sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu uyarınca ödenmesi
gereken sigorta primlerinin süresinde ödenmemesi hâlinde, bu primlerin gider
veya indirim konusu yapılıp yapılamayacağı ile ödeme sonrasında beyannamede
hangi satırda gösterileceği uygulamada önemli tereddütler doğurmaktadır.
Özellikle bu tutarların beyannamede “diğer indirimler” satırında
yer alması durumunda, 49 No.lu SMMM ve YMM Tebliği kapsamında indirim veya
istisna olarak değerlendirilip YMM tasdik raporuna tabi olup olmayacağı
tartışma konusudur. Bu çalışmada, SGK primlerinin hukuki ve vergisel niteliği
ortaya konulmakta; gider–indirim ayrımı çerçevesinde YMM tasdik zorunluluğu
değerlendirilmekte ve uygulamaya yönelik sonuçlara yer verilmektedir.
1.
Giriş
Vergi
uygulamasında kazancın tespitinde giderlerin hangi dönemde ve hangi şartlarla
indirilebileceği, vergi güvenliği bakımından kritik öneme sahiptir. SGK
primleri, ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi ile doğrudan bağlantılı
olmakla birlikte, kanun koyucu tarafından ödeme şartına bağlanan giderler
arasında yer almaktadır. Bu nedenle süresinde ödenmeyen SGK primlerinin
vergisel akıbeti, sadece muhasebe tekniği değil, aynı zamanda beyan ve tasdik
rejimi bakımından da ele alınmalıdır.
2.
SGK Primlerinin Hukuki ve Vergisel Niteliği
2.1.
Süresinde Ödenen SGK Primleri
Gelir
Vergisi Kanunu’nun 40/1’inci maddesi ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8’inci
maddesi uyarınca, ticari kazancın tespitinde işverenler tarafından ödenen SGK
primleri gider olarak dikkate alınabilmektedir. Ancak bu gider yazma imkânı,
5510 sayılı Kanun’un 88’inci maddesi ile ödeme şartına bağlanmıştır.
Süresinde
ödenen primler bakımından herhangi bir tereddüt bulunmamakta, bu tutarlar
doğrudan ilgili dönemin gideri olarak muhasebeleştirilmekte ve beyannamede
ayrıca indirim kalemi olarak gösterilmemektedir.
2.2.
Süresinde Ödenmeyen SGK Primleri
5510
sayılı Kanun’un açık hükmü gereği, süresinde ödenmeyen SGK primleri tahakkuk
etmiş olsa dahi gider yazılamaz. Bu durum, vergi hukukunda “ödeme şartına
bağlı gider” kavramının tipik bir örneğini oluşturmaktadır.
Bu
primler, fiilen ödendikleri dönemde gider veya indirim konusu yapılabilmekte,
böylece önceki dönemde gider yazılamamış bir maliyet unsuru, ödeme ile birlikte
vergi matrahından düşülebilmektedir.
3.
Beyannamede “Diğer İndirimler” Satırında Gösterim Meselesi
Uygulamada,
önceki yıllarda süresinde ödenemediği için gider yazılamayan SGK primlerinin,
ödemenin yapıldığı yılda beyannamede “diğer indirimler” satırında
gösterildiği görülmektedir. Bu tercih çoğu zaman teknik bir zorunluluktan
kaynaklanmaktadır. Muhasebe kayıtlarında gider olarak yer almayan bir tutarın,
beyanname üzerinde matrahtan düşülmesi amacıyla yapılmaktadır.
Ancak
burada dikkat edilmesi gereken husus şudur, Beyannamede yer alan satırın adı,
işlemin hukuki niteliğini tek başına belirlemez. Vergi hukukunda “gerçek
mahiyet” ilkesi gereği, bir tutarın indirim veya istisna sayılabilmesi
için kanuni dayanağının açıkça bu yönde olması gerekir.
4.
49 No.lu SMMM ve YMM Tebliği’nin Kapsamı
49
No.lu SMMM ve YMM Tebliği, Gelir ve Kurumlar Vergisi mevzuatında yer alan
belirli indirim, istisna ve teşvik unsurlarının YMM tasdikine tabi tutulmasını
öngörmektedir. Tebliğin amacı, vergi matrahını önemli ölçüde etkileyen ve çoğu
zaman teşvik niteliği taşıyan düzenlemelerin denetim güvenliğini artırmaktır.
Bu
kapsamda yer alan indirim ve istisnalar;
Vergisel
avantaj sağlayan,
Kanunda
açıkça “indirim” veya “istisna” olarak düzenlenen,
Çoğu
zaman teşvik ve destek amacına hizmet eden unsurlardır.
5.
Süresi Geçmiş SGK Primleri 49 No.lu Tebliğ Kapsamında mıdır?
Süresi
geçtikten sonra ödenen SGK primlerinin, beyannamede “diğer indirimler”
satırında gösterilmesi, bu tutarların 49 No.lu Tebliğ kapsamında yer alan bir
indirim veya istisna olduğu anlamına gelmemektedir.
Danıştay’ın
yerleşik içtihatlarında da vurgulandığı üzere, bir gider veya indirim unsurunun
hukuki niteliği, beyannamede yer aldığı satıra göre değil, dayandığı kanuni
düzenleme ve gerçek mahiyetine göre belirlenir.
Bu
kapsamda;
·
SGK primleri bir vergi teşviki değildir.
·
Gelir veya kurumlar vergisinde istisna
niteliği taşımaz.
·
Kanunda ayrıca ve açıkça düzenlenmiş bir indirim
hakkı söz konusu değildir.
Danıştay
4. Dairesi’nin 26.02.2014 tarihli ve E.2011/6096, K.2014/1235 sayılı kararında;
ödeme şartına bağlı giderlerin, fiilen ödendiği dönemde kazancın tespitinde
dikkate alınabileceği, bu durumun vergiye ilişkin bir teşvik veya istisna
olarak değerlendirilemeyeceği açıkça ifade edilmiştir.
Benzer
şekilde Danıştay 3. Dairesi’nin 18.10.2017 tarihli ve E.2015/11258, K.2017/6890
sayılı kararında; kanunen kabul edilen gider niteliğindeki bir unsurun,
yalnızca ödeme zamanlaması nedeniyle ilgili dönemde indirilememesinin, ödemenin
yapıldığı dönemde matrahtan düşülmesine engel olmadığı belirtilmiştir.
Bu
kararlar birlikte değerlendirildiğinde, süresi geçtikten sonra ödenen SGK
primlerinin hukuki niteliğinin, “zamanlar arası gider düzeltimi” olduğu
tartışmasızdır.
6.
YMM Tasdik Raporu Zorunluluğu Var mıdır?
Yukarıda
yapılan açıklamalar çerçevesinde, süresi geçtikten sonra ödenen SGK primlerinin
49 No.lu SMMM ve YMM Tebliği kapsamında indirim veya istisna olarak
değerlendirilmesi mümkün değildir. Dolayısıyla bu tutarların beyannamede
indirim konusu yapılması, YMM tasdik raporu düzenlenmesini gerektirmemektedir.
Ancak
uygulamada, bu tutarların yanlış adlandırılması veya teşvik/istisna gibi
sunulması hâlinde, vergi incelemelerinde eleştiri konusu yapılabileceği de göz
ardı edilmemelidir.
7.
Sonuç ve Değerlendirme
Süresi
geçtikten sonra ödenen SGK primleri, vergisel açıdan bir indirim veya istisna
değil, ödeme şartının gerçekleşmesiyle birlikte gider yazma yasağının ortadan
kalkmasının doğal sonucudur. Beyannamede “diğer indirimler”
satırında gösterilmeleri, şekli bir sunumdan ibaret olup hukuki niteliği
değiştirmemektedir.
Danıştay
kararları da açık biçimde göstermektedir ki, bu tür giderler vergi teşviki veya
istisna kapsamında değerlendirilemez ve bu nedenle 49 No.lu SMMM ve YMM Tebliği
kapsamında YMM tasdik raporuna tabi tutulmaları mümkün değildir.
Bu
çerçevede mükellefler ve meslek mensupları açısından;
·
SGK primlerinin ödeme tarihleri titizlikle
izlenmeli,
·
Beyannamede yapılan indirimlerin hukuki
dayanağı açıkça belirtilmeli,
·
Şekli sınıflandırmaların maddi mahiyeti
gölgelemesine izin verilmemelidir.
Aksi
hâlde, özü itibarıyla doğru olan bir uygulamanın, yanlış sunum nedeniyle vergi
incelemelerinde eleştiri konusu yapılması ihtimali doğabilecektir.
1.
Kaynakça
2.
5510
sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu.
3.
193
sayılı Gelir Vergisi Kanunu.
4.
5520
sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu.
5.
49
Sıra No.lu Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu
Genel Tebliği.
6.
Danıştay
4. Dairesi, 26.02.2014 tarihli, E.2011/6096, K.2014/1235.
7.
Danıştay
3. Dairesi, 18.10.2017 tarihli, E.2015/11258, K.2017/6890.
8.
Gelir
İdaresi Başkanlığı, çeşitli özelgeler ve idari görüşler.
Hiç yorum yok:
Yorum Gönder