ÖZET
Damga vergisi, vergiyi doğuran olayı
ekonomik faaliyetten ziyade hukuki belgeye bağlayan biçimsel bir vergilendirme
tekniğine dayanmaktadır. Bu biçimsellik, uygulamada “damga vergisi defteri”
olarak adlandırılan ve açık kanuni dayanağı bulunmayan bir kayıt düzeninin
ortaya çıkmasına neden olmuştur. Özellikle 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun
22. maddesi ile Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği (Seri No: 43) birlikte
değerlendirildiğinde, bu defter uygulamasının hukuki sınırları daha net biçimde
ortaya çıkmaktadır.
Bu çalışmada damga vergisi defteri; Damga
Vergisi Kanunu, Vergi Usul Kanunu, genel tebliğler, idari özelgeler ve Danıştay
kararları çerçevesinde ele alınmakta; tarihsel gelişimi kronolojik olarak
incelenmekte ve güncel hukuki durumu ortaya konulmaktadır.
Anahtar Kelimeler: TTK, VUK,Damga
Vergisi, Damga Vergisi Defteri, Kanun md. 20, 22, 43 No.lu Tebliğ, Kayıt Düzeni.
1. GİRİŞ
Damga vergisi, Türk vergi sisteminde
belgenin varlığını esas alan nadir vergilerden biridir. Vergiyi doğuran olayın
ekonomik sonuçtan bağımsız olarak hukuki belgenin düzenlenmesine bağlanması,
uygulamada belge takibi ve kayıt düzeni sorunlarını da beraberinde getirmiştir.
Bu çerçevede “damga vergisi defteri”, kanunda açıkça
düzenlenmemiş olmasına rağmen uzun yıllar idari uygulamada yer bulmuş bir
kavram olarak karşımıza çıkmaktadır.
Bu makalenin amacı, damga vergisi
defterinin hukuki niteliğini; tarihsel gelişimi, yürürlükteki mevzuat ve yargı
içtihatları ışığında değerlendirmek ve uygulamada sıkça tartışılan noter
tasdiki ile ara tasdik sorunlarını açıklığa kavuşturmaktır.
2. DEFTER TUTMA ZORUNLULUĞUNUN HUKUKİ
ÇERÇEVESİ
2.1. Vergi Usul Kanunu Açısından
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 171.
maddesinde, mükelleflerin vergiye tabi muamelelerini kanuna göre tutmak zorunda
oldukları defterlere kaydetmekle yükümlü oldukları hükme bağlanmıştır(1). Aynı Kanun’un
205.maddesinde “Damga Resmi Kanununa göre
yolcu bilet ücretleri, sigorta primleri ve ilan ücretleri gibi mevzular
üzerinden resim istifa etmeye mecbur olan gerçek ve tüzel kişiler bu ücret ve
primlerle istifa ettikleri Damga Resimleri için tarih sırasıyla bir kayıt
tutmaya mecburdurlar” ve devamında “Tüccarlar bu kayıtları muhasebe
defterlerinde tuttukları hesaplarda gösterebilirler. Kayıtların muhasebe defterinde
gösterilmemesi halinde ayrı bir "Damga Resmi defteri" tutulur. Devlet
müesseselerinin resmi defter ve kayıtları Damga Resmi defteri yerine geçer” denilmektedir.
Kanun metninden de görüldüğü üzere “Yolcu bilet ücretleri, Sigorta primleri, İlan ücretleri” üzerinden
damga resmi tahsil etmek zorunda olan gerçek
ve tüzel kişiler olarak belirlenmiştir. Bu kapsam, dönemin ekonomik
yapısı dikkate alındığında, Ulaştırma, Sigortacılık, Basın–yayın ve reklam sektörlerinin
vergi denetimi altına alınmak istendiğini göstermektedir.
Bu maddenin yolcu biletleri ve sigorta
primleri üzerinden alınacak damga resmi kayıtlarıyla ilgili hükümleri, 1/7/1964
tarihli ve 488 sayılı Kanunun 31 inci maddesinin 7 numaralı bendi ile
kaldırılmıştır.
Aynı Kanun’un mükerrer 257. maddesi ise
Maliye idaresine defter ve belge düzenine ilişkin bazı teknik yetkiler tanımakta,
ancak bu yetki, kanunda yer almayan yeni bir zorunlu defter ihdas edilmesine
imkân vermemektedir. Damga vergisi 20 nolu tebliğ ile düzenlenen, sürekli damga
vergisi mükelleflerinin, tahakkuk eden ve ödenen damga vergilerini, düzenli, izlenebilir ve ibraz edilebilir
şekilde kayıt altına almalarını öngörmektedir.
Tebliğ’de açıkça “Damga Vergisi
Defteri” adında, kanunda ismen yer almayan, şekli ve usulü belirlenmiş
müstakil bir defter türü tanımlanmamıştır. Buna rağmen uygulamada, Tebliğ,
fiilen özel bir defter tutulmasını zorunlu kılar gibi yorumlanmaktadır.
VUK’ta sayılan zorunlu defterler arasında “damga
vergisi defteri” yer almamaktadır. Bu durum, söz konusu defterin VUK
anlamında kanuni defter niteliği taşımadığını açıkça göstermektedir.
2.2. Türk Ticaret Kanunu Açısından
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 64.
maddesinde tacirlerin tutmakla yükümlü oldukları ticari defterler sınırlı
sayıda düzenlenmiştir(2). Bu defterler; yevmiye defteri, defteri kebir ve
envanter defteridir. Damga vergisine özgü bir defter, TTK sistematiğinde de yer
almamaktadır.
Dolayısıyla damga vergisi defteri, ne
ticari defter ne de ticari defterlere ek bir defter olarak kabul edilebilir.
3. DAMGA VERGİSİNİN KONUSU VE BİÇİMSEL
NİTELİĞİ
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1.
maddesine göre, Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yer alan kâğıtlar damga
vergisinin konusunu oluşturmaktadır. Vergiyi doğuran olay, kâğıdın düzenlenmesi
anıdır. Kâğıdın hükmünden yararlanılıp yararlanılmaması veya işlemin sonradan
geçersiz hale gelmesi vergisel yükümlülüğü ortadan kaldırmamaktadır.
Bu yönüyle damga vergisi, maliye
literatüründe biçimsel vergilendirme tekniğinin tipik bir örneği olarak
değerlendirilmektedir.
4. DAMGA VERGİSİ DEFTERİNİN TARİHSEL
GELİŞİMİ
Damga vergisi defteri, 488 sayılı Kanun’un
ilk halinde kanuni bir defter olarak düzenlenmemiştir. Ancak 1970’li yıllardan
itibaren yayımlanan bazı Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğleri ile sürekli
damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirilen mükellefler açısından damga
vergisine tabi kâğıtların izlenmesi amacıyla özel bir defter tutulması idari
olarak öngörülmüştür.
Bu kapsamda özellikle Seri No: 16 ve Seri
No: 32 Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğleri ile noter tasdikli defter
uygulamasının idari düzeyde benimsendiği görülmektedir. Ancak bu düzenlemeler,
kanuni değil idari nitelikte olup normlar hiyerarşisi bakımından öğretide
eleştirilmiştir.
Beyan esaslı sisteme geçişle birlikte 488
sayılı Kanun’un 22. maddesi yeniden düzenlenmiş ve uygulamaya ilişkin
açıklamalar Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği (Seri No: 43) ile yapılmıştır.
Bu Tebliğ’de “damga vergisi defteri” kavramına bilinçli
olarak yer verilmemiş; bunun yerine kayıt düzeni esas alınmıştır.
5. 488 SAYILI KANUN’UN 22. MADDESİ VE
KAYIT DÜZENİ
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 22.
maddesinde, sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirilenler tarafından
düzenlenen kâğıtlara ait damga vergisinin beyanname ile beyan edilerek
ödeneceği hüküm altına alınmıştır(3). Maddede defter tutulmasına ilişkin açık
bir yükümlülük yer almamaktadır.
Bu durum, damga vergisi defterinin kanuni
değil, beyan sisteminin doğal sonucu olarak ortaya çıkan yardımcı bir kayıt
aracı olduğunu göstermektedir.
6. 43 NO.LU DAMGA VERGİSİ KANUNU GENEL
TEBLİĞİ’NİN DEĞERLENDİRİLMESİ
43 No.lu Tebliğ’de, sürekli damga vergisi
mükellefiyeti bulunanların bir vergilendirme döneminde düzenledikleri veya
taraf oldukları kâğıtları tür, tarih, mahiyet ve vergi tutarı itibarıyla
izlemeleri gerektiği belirtilmiştir(4). Ancak Tebliğ’de belirli isimde bir
defter, noter tasdiki veya ara tasdik yükümlülüğü öngörülmemiştir.
Bu yönüyle Tebliğ, defter ihdas eden
değil; kayıt düzeni öngören bir idari düzenleme niteliğindedir.
7. VERGİ USUL KANUNU VE TASDİK SORUNU
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 171 ve
devamı maddelerinde sayılan zorunlu defterler arasında damga vergisi defteri
yer almamaktadır(5). Kanuni dayanağı olmayan bir defter için noter tasdiki ve
ara tasdik aranması hukuken mümkün değildir.
8. İDARENİN VE YARGININ YAKLAŞIMI
Gelir İdaresi Başkanlığı özelgelerinde,
damga vergisine ilişkin kayıtların herhangi bir defterde tutulmamasının tek
başına usulsüzlük cezası gerektirmeyeceği ifade edilmektedir(6). Danıştay
kararlarında da kanunda açıkça öngörülmeyen şekli yükümlülükler nedeniyle ceza
kesilemeyeceği yönünde istikrarlı bir yaklaşım bulunmaktadır(7).
9. SONUÇ
Bu çalışma, damga vergisi defterinin
kanuni bir zorunluluk olmadığını; noter tasdiki ve ara tasdik yükümlülüğünün
yürürlükteki mevzuatta yer almadığını ortaya koymaktadır. Damga vergisi
defteri, güncel hukuk düzeninde yalnızca damga vergisinin doğru beyan
edildiğini göstermeye yarayan yardımcı bir kayıt aracıdır.
Ancak normlar hiyerarşisi ve kanunilik
ilkesi açısından bakıldığında, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nda, Damga
Vergisi Defteri adında bir defter yoktur. Madde 205’in ilgili hükümleri
yürürlükten kaldırılmıştır.
Vergi hukukunda biçimin içeriğin önüne
geçmemesi gerektiği dikkate alındığında, damga vergisi defteri tartışması
yalnızca teknik bir defter meselesi değil, kanunilik ilkesinin idari
uygulamalar karşısındaki sınırlarının da yeniden düşünülmesini gerektiren bir
konudur.
DİPNOT:
1. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
md. 171, RG: 10.01.1961, Sayı: 10703.
2. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu
md. 64, RG: 14.02.2011, Sayı: 27846
3. 488 sayılı Damga Vergisi
Kanunu md. 22, RG: 11.07.1964, Sayı: 11751.
4. Damga Vergisi Kanunu Genel
Tebliği (Seri No: 43), RG: 30.09.2004, Sayı: 25599.
5. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
md. 171, RG: 10.01.1961, Sayı: 10703.
Hiç yorum yok:
Yorum Gönder