Vergi Hukukunda Gri Alan, ” Kasa Ve Ortaklardan Alacaklar Hesaplarında Adatlandırma “ Zorunluluğu

 

Öz

Vergi uygulamalarında belirsizlik yaratan konulardan biri, işletmelerin kasa mevcudu ve ortaklardan alacaklar hesaplarında adatlandırma (faiz hesaplama) yükümlülüğüdür. Bu hesaplarda yer alan olağandışı bakiye tutarlarının, örtülü kazanç dağıtımı veya işletmeden çekiş kapsamında değerlendirilmesi, mükellefler açısından ciddi hukuki ve mali riskler doğurmaktadır. Bu çalışmada, adatlandırma uygulamasının mevcut hukuki dayanakları, idari uygulamalar ve yargı kararları çerçevesinde analiz edilerek, mevzuatın açık ve öngörülebilir hale getirilmesinin gerekliliği vurgulanmaktadır.

Anahtar Kelimeler: Vergi hukuku, adatlandırma, kasa hesabı, ortaklardan alacaklar, örtülü kazanç, vergi güvenliği

1. Giriş

Vergi sisteminin temel ilkelerinden biri, mükelleflerin vergisel yükümlülüklerini açık ve öngörülebilir kurallar çerçevesinde yerine getirebilmesidir. Ancak uygulamada bazı hesap kalemleri, özellikle kasa (103) ve ortaklardan alacaklar (131, 231) gibi bilanço hesapları, bu ilkenin dışında kalmakta ve denetim elemanlarının farklı yorumlarına açık hale gelmektedir. Bu durum, adatlandırma zorunluluğu üzerinden cezalı tarhiyatlara yol açmakta ve mükellefler açısından hukuki belirsizlik yaratmaktadır.

Adatlandırma, teknik olarak bir faiz hesaplama yöntemidir. Ancak bu hesaplama, yalnızca finansal bir işlem değil; aynı zamanda vergi hukukunun kayıt düzeni, örtülü kazanç ve işletmeden çekiş gibi kavramlarıyla doğrudan ilişkilidir. Bu nedenle, adatlandırma uygulamasının hukuki çerçevesinin açık biçimde belirlenmesi, hem mükellef haklarının korunması hem de idarenin denetim gücünün sınırlandırılması açısından önem arz etmektedir.

2. Adatlandırma Uygulamasının Hukuki ve Mali Çerçevesi

2.1. Mevzuatın Belirsizliği

Türk vergi mevzuatında adatlandırma zorunluluğu doğrudan bir kanun hükmüyle düzenlenmemiştir. Ancak dolaylı olarak Vergi Usul Kanunu’nun 3. ve dokuzuncu bölümdeki kayıt nizamı 215 ci ve devamı olan maddeleri ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-c maddesi uygulamaya yön vermektedir. Bu hükümler, kayıtların ekonomik gerçekliği yansıtması ve işletmeden çekişlerin gider olarak kabul edilmemesi esasına dayanmaktadır.

2.2. İdarenin Görüşü

Gelir İdaresi Başkanlığı’nın özelgelerinde, adatlandırma yapılmayan olağandışı bakiye hareketlerinin örtülü kazanç veya işletmeden çekiş olarak değerlendirilebileceği belirtilmektedir. Örneğin, İstanbul VDB’nin 2018 tarihli özelgesinde, ortaklardan alacaklar hesabında uzun süre yüksek bakiye bulunmasının adat faizi gerektirdiği ifade edilmiştir¹.

Bu özelgelerde öne çıkan kriterler şunlardır:

• Kasa bakiyesinin şirketin aylık ortalama nakit ihtiyacının çok üzerinde olması
• Ortaklardan alacaklar hesabında tutarların uzun süre yüksek seviyelerde kalması
• Şirketin kısa vadeli borçlarına rağmen yüksek nakit varlığı taşıması

2.3. Yargı Kararları

Danıştay kararları, adatlandırma yapılmayan işlemlerin hukuki niteliğini belirlemede önemli rol oynamaktadır. Danıştay 4. Dairesi’nin 2015 tarihli kararında, ortaklara faizsiz borç verilmesinin ticari teamüle aykırı olduğu ve örtülü kazanç kapsamında değerlendirilebileceği ifade edilmiştir².

2.4. Akademik Görüşler

Yılmaz (2020), adatlandırma gibi teknik uygulamaların açık mevzuat düzenlemesi olmaksızın cezai sonuç doğurmasının mükellef haklarını zedelediğini belirtmektedir³. Aydın (2021) ise idarenin özelgeler yoluyla uygulama belirlemesini “normlar hiyerarşisine aykırı bir düzenleme pratiği” olarak nitelendirmiştir⁴. Kaya (2018), ortaklardan alacaklar hesabında faizsiz bakiye taşınmasının ekonomik gerçeklikle bağdaşmadığı takdirde örtülü kazanç olarak değerlendirilmesi gerektiğini savunmaktadır⁵.

3. Analiz ve Değerlendirme

3.1. Mevzuatın Yoruma Açık Yapısı

Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesi, vergi kanunlarının “lafzı ve ruhu ile” uygulanması gerektiğini belirtir. Ancak “kanunun ruhu” kavramı, uygulamada keyfi yorumlara açık hale gelmektedir. Aynı maddenin “ispat” başlıklı bölümünde, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilir. Bu hüküm, adatlandırma yapılmayan olağandışı bakiye hareketlerinin ekonomik gerekçeyle açıklanamadığı takdirde vergi ziyaı olarak değerlendirilebileceğini ima eder.

3.2. KVK m.11/1-c ve İşletmeden Çekiş

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-c maddesi, işletmeden çekişlerin gider olarak kabul edilemeyeceğini hükme bağlar. Bu düzenleme, ortaklara faizsiz borç verilmesi gibi işlemlerin örtülü kazanç dağıtımı kapsamında değerlendirilmesine olanak tanır. Ancak burada da hangi işlemlerin “çekiş” sayılacağına dair açık bir tanım bulunmamaktadır.

3.3. İdarenin Takdir Yetkisi

İdarenin özelgeler yoluyla uygulama kriterleri belirlemesi, normatif düzenleme yerine idari yorumun esas alınmasına neden olmakta; bu da mükellef açısından öngörülemezlik yaratmaktadır. Aydın (2021), bu durumu “idarenin norm koyucu gibi davranması” şeklinde eleştirmiştir⁴.

3.4. Yargı Denetiminin Sınırlılığı

Danıştay kararları, adatlandırma yapılmayan işlemlerin cezai sonuç doğurabileceğini ortaya koymaktadır. Ancak kararlar genellikle somut olayın özelliklerine göre şeklenmekte; genel bir normatif çerçeve sunmamaktadır. Bu durum, yargı kararlarının uygulamaya yön vermekle birlikte, belirsizliği ortadan kaldırmadığını göstermektedir.

4. Sonuç ve Öneriler

Bu çalışma, Türk vergi hukukunda uzun süredir uygulamada tartışma konusu olan kasa ve ortaklardan alacaklar hesaplarında adatlandırma (faiz hesaplama) zorunluluğunu, mevzuat, idare ve yargı görüşleri çerçevesinde ele almıştır. Adatlandırma uygulaması, doğrudan bir yasal düzenlemeye dayanmamakla birlikte, Vergi Usul Kanunu’nun kayıt düzeni ilkeleri ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun örtülü kazanç hükümleri üzerinden dolaylı biçimde şekillenmektedir. Ancak bu dolaylı yapı, uygulamada ciddi belirsizlikler yaratmakta; mükelleflerin hukuki güvenliğini ve öngörülebilirliğini zedelemektedir.

İdarenin özelgeler yoluyla belirlediği kriterler, denetim elemanlarının takdir yetkisini genişletmekte ve aynı ekonomik olayın farklı şekillerde yorumlanmasına neden olmaktadır. Yargı kararları ise uygulamaya yön vermekle birlikte, somut olaylara özgü değerlendirmeler içerdiğinden genel bir normatif çerçeve sunamamaktadır. Bu durum, adatlandırma uygulamasını bir “gri alan” haline getirmekte; mükellefler açısından cezalı tarhiyat riski doğurmaktadır.

Vergi güvenliği ilkesi ve hukuk devleti anlayışı gereği, mükelleflerin hangi işlemin hangi vergisel sonuçları doğuracağını önceden bilmesi gerekir. Bu bağlamda, adatlandırma uygulamasının açık, öngörülebilir ve denetlenebilir bir hukuki zemine kavuşturulması zorunludur.

Bu doğrultuda aşağıdaki öneriler geliştirilmiştir:

• Mevzuat düzenlemesi yapılmalıdır: Kasa ve ortaklardan alacaklar hesaplarında adatlandırma zorunluluğu, açık bir kanun hükmüyle düzenlenmeli; uygulama idari yorumlara bırakılmamalıdır.
• Parasal eşikler ve süre kriterleri belirlenmelidir: Hangi tutar ve süreden itibaren adatlandırma yapılacağı net biçimde tanımlanmalı; mükellefler açısından öngörülebilirlik sağlanmalıdır.
• Faiz oranı yasal zemine oturtulmalıdır: Uygulanacak faiz oranı, örneğin TCMB politika faizi gibi objektif bir göstergeye bağlanmalı; keyfi oran uygulamaları engellenmelidir.
• Ticari gerekçeler dikkate alınmalıdır: Gerçek ekonomik ve ticari nedenlerle oluşan bakiye farkları, cezai işlem konusu yapılmamalı; işletmelerin finansal esnekliği korunmalıdır.
• Yargı kararları normatifleştirilmelidir: Danıştay kararlarında yer alan ilkeler, mevzuat düzenlemesine entegre edilerek uygulama birliği sağlanmalıdır.

Bu öneriler, yalnızca mükellef haklarını korumakla kalmayacak; aynı zamanda vergi idaresinin denetim gücünü hukuki temele oturtarak sistemin bütünlüğünü güçlendirecektir. Adatlandırma gibi teknik uygulamaların gri alan olmaktan çıkarılması, Türk vergi hukukunun şeffaflık, adalet ve öngörülebilirlik ilkeleriyle uyumlu hale gelmesi açısından kritik önemdedir.

 

Dipnotlar

1. Gelir İdaresi Başkanlığı, İstanbul VDB Özelgesi, 2018.
2. Danıştay 4. Dairesi, E.2013/4052, K.2015/4174.
3. Yılmaz, B. (2020). Vergi Güvenliği İlkesi ve Mükellef Hakları Açısından Belirsiz Uygulamalar. Maliye Dergisi, 179, 112–130.
4. Aydın, M. (2021). Vergi Hukukunda Normlar Hiyerarşisi ve İdarenin Düzenleyici Yetkisi. Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, 70(2), 345–368.
5. Kaya, E. (2018). *Ortaklardan Alacaklar Hesabında Adatlandırma