Beyannamede Toplama Yapilmayan Haller (GVK M.86) -2025 Yili İtibariyla Değerlendirme

 

Özet

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 86. maddesi, gerçek kişilerin elde ettiği gelirlerin hangi durumlarda yıllık beyannameye dahil edilmeden, stopaj yoluyla nihai vergilendirilmiş sayılacağını düzenlemektedir. Bu çalışmada, 2025 yılı itibarıyla yürürlükte bulunan hükümler, istisna sınırları ve uygulamada dikkat edilmesi gereken hususlar incelenmiştir.

1. Giriş

Gelir Vergisi Kanunu, gelir unsurlarının beyan esasını genel kural olarak öngörmekle birlikte, belirli gelir türlerinde stopaj veya istisna uygulaması nedeniyle beyannameye dahil edilmeden vergilendirme yapılmasına imkân tanımaktadır. Bu düzenlemenin amacı; hem vergi idaresinin tahsil güvenliğini artırmak hem de küçük tutarlı veya nihai vergilendirilmiş gelirler bakımından mükellef üzerindeki idari yükü azaltmaktır.

2. Beyannamenin Verilmediği Durumların Yasal Dayanağı

GVK’nın 86. maddesi; beyanname verilmesini gerektirmeyen gelirleri gelir türü, istisna koşulu ve tutar sınırları itibarıyla belirlemiştir. 2025 yılı itibarıyla yürürlükteki sınırlar, GVK m.103’teki gelir dilimleri esas alınarak belirlenmiştir.

Aşağıdaki tablo 2025 yılı itibarıyla yürürlükte olan düzenlemeyi göstermektedir:

Gelir Türü	Beyanname Verilme Durumu	İstisna / Şart	Yasal Dayanak	Açıklama / Not
Gerçek usulde vergilendirilmeyen zirai kazançlar	Beyan edilmez	Gerçek usulde vergilendirilmemiş olma koşulu	GVK m.86/1-a	Stopaj yoluyla götürü usulde vergilendirilen gelirler nihai sayılır.
Menkul sermaye iratları (GVK m.75/15-16)	Beyan edilmez	İstisna haddini aşmama	GVK m.86/1-a, 6327 s.K. m.7	Tevkifat yoluyla vergilendirilen faiz ve temettüler beyan dışıdır.
Tek işverenden alınan tevkifatlı ücretler	Beyan edilmez	Yıllık toplam GVK m.103 dördüncü dilim tutarını (2025 için 3.000.000 TL) aşmamalı	GVK m.86/1-b	Tek işverenden alınan ücretler stopajla vergilendirildiğinden ayrıca beyan edilmez.
Birden fazla işverenden alınan ücretler	Beyan edilmez (belirli şartlarla)	İkinci işverenden alınan ücret toplamı GVK m.103 ikinci dilim tutarını (230.000 TL) aşmamalı	GVK m.86/1-b, 7194 s.K. m.15	Sınır aşıldığında tüm ücret gelirleri beyan edilir.
Tevkifata tabi menkul sermaye iratları (faiz, repo vb.)	Beyan edilmez	Toplam tutar 230.000 TL’yi aşmamalı	GVK m.86/1-c	Stopajla vergilendirilen menkul iratlar beyan dışıdır.
Gayrimenkul sermaye iratları (kira gelirleri)	Beyan edilmez (sınır içinde)	Stopajlı kira gelirleri toplamı 230.000 TL’yi aşmamalı	GVK m.86/1-c	İşyeri kiralarına ilişkin stopaj nihai vergilendirme sayılır.
Küçük tutarlı tevkifata tabi olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları	Beyan edilmez	Toplam 2025 yılı için 18.000 TL’yi aşmamalı	GVK m.86/1-d, 329 Seri No.lu Tebliğ	Düşük tutarlı gelirlerin beyanı mükellefiyet yükü doğurmamaktadır.
Dar mükellef gerçek kişiler (Türkiye’de elde edilen gelirler)	Beyan edilmez	Gelirin tamamı Türkiye’de tevkifata tabi tutulmuş olmalı	GVK m.86/2	Türkiye’de tevkifata tabi gelirler beyan dışıdır.

3. 2025 Yılı İçin İstisna Sınırlarının Değerlendirilmesi

2025 yılı itibarıyla GVK m.103’te yer alan gelir dilimleri dikkate alındığında; ikinci gelir dilimi 230.000 TL, dördüncü gelir dilimi ise 3.000.000 TL olarak belirlenmiştir. Bu tutarlar, özellikle birden fazla işverenden alınan ücretler ile tevkifata tabi iratlar için beyan sınırlarını doğrudan belirlemektedir.

4. Uygulamada Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar

•Beyan dışı gelirlerin tamamı tevkifat yoluyla nihai vergilendirilmiş olmalıdır.

•İstisna sınırının aşılması halinde yalnızca aşan kısım değil, tamamı beyan edilir.

•Ücret gelirlerinde işveren sayısı dikkate alınırken, aynı kurum içinde birden fazla pozisyondan elde edilen ücretler tek işveren sayılır.

• Tevkifatsız gelirlerin küçük tutarlarda da olsa 18.000 TL’yi aşması beyan yükümlülüğü doğurur.

5. Sonuç

GVK m.86, gelir vergisi sisteminde nihai vergilendirme anlayışının en önemli araçlarından biridir. 2025 yılı itibarıyla yeniden değerleme oranları dikkate alınarak belirlenen sınırlar, hem idarenin vergi tahsil güvenliğini hem de mükelleflerin idari kolaylığını sağlamaya yöneliktir. Ancak ekonomik koşulların hızla değiştiği bir ortamda, bu sınırların enflasyon oranlarıyla daha dinamik uyum içinde güncellenmesi, uygulama birliği açısından önem taşımaktadır.

Dipnotlar

1. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, madde 86.
2. 7194 sayılı Kanun, madde 15.
3. 6327 sayılı Kanun, madde 7.
4. 329 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği.
5. GVK madde 103 – 2025 yılı gelir dilimleri.

5510 Sayili Kanun Kapsaminda İdari Para Cezalari Ve Uygulamada Hesaplama

 

1. Giriş

5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu, sosyal güvenlik sisteminde yükümlülüklerin yerine getirilmesini sağlamak amacıyla bir dizi idari para cezası (İPC) öngörmektedir. Bu cezaların temel amacı, kayıt dışılığı önlemek, bildirge yükümlülüklerini zamanında yerine getirmeyen işverenler üzerinde caydırıcı etki yaratmak ve sistemin finansal sürdürülebilirliğini korumaktır. Ancak uygulamada, ceza tutarlarının asgari ücretteki artış oranıyla orantılı biçimde katlanarak artması, küçük ve orta ölçekli işletmeler üzerinde ciddi mali baskı yaratmaktadır. Bu nedenle, cezaların etkinlik–adalet dengesi yönünden yeniden ele alınması gerekmektedir.

2. Yasal Dayanak ve Genelgeler

5510 sayılı Kanun’un 102’nci maddesi, idari para cezalarının türlerini, tutarlarını ve artırma–indirme oranlarını düzenlemektedir. Buna göre; bildirge, belge veya defterlerin verilmemesi veya geç verilmesi, sigortalı işe giriş ve işten çıkış bildirgelerinin süresinde yapılmaması, kurum denetim elemanlarınca istenen bilgi ve belgelerin süresinde ibraz edilmemesi durumlarında, ceza tutarları brüt asgari ücretin belirli katları üzerinden hesaplanır.

3. 2025 Yılı Asgari Ücretine Göre Uygulama Örnekleri

 

Fiil / İhlal Türü	5510 Md.	Ceza Esası	2025 Brüt Asgari Ücrete Göre Ceza Tutarı (TL)
Sigortalı işe giriş bildirgesinin süresinde verilmemesi	102/a	Asgari ücretin 1/2’si	13.002,75
İşten ayrılış bildirgesinin verilmemesi veya geç verilmesi	102/a	Asgari ücretin 1/10’u	2.600,55
Aylık prim ve hizmet belgesinin verilmemesi	102/b	Asgari ücretin 2 katı	52.011,00
Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi	102/e	Asgari ücretin 5 katı	130.027,50
İşyerinin tescilinin yapılmaması	102/a	Asgari ücretin 3 katı	78.016,50

4. Uygulama Analizi ve Değerlendirme

Örneğin 10 sigortalı çalıştıran bir işletmenin e-bildirgeyi süresinde vermemesi halinde, 52.011 TL x 10 kişi = 520.110 TL tutarında idari para cezası doğmaktadır. Bu rakam, çoğu KOBİ’nin aylık bordro toplamını aşan bir ceza anlamına gelir. Benzer biçimde, 3 gün gecikmeli işe giriş bildirimi yapılan 4 çalışan için uygulanacak ceza: 13.002,75 TL x 4 kişi = 52.011 TL olacaktır. Bu örnekler, cezaların ölçülülük ilkesini zorladığını ve özellikle iyi niyetli, teknik hatalardan kaynaklanan gecikmelerde işletmelerin orantısız biçimde cezalandırıldığını göstermektedir.

5. Cezalar Yendiden Düzenmeli ve Uyarı Mekanizması Olmalı

1. Cezaların kademelendirilmesi: İlk ihlalde uyarı, tekrarda ceza modeli benimsenmelidir.

2. İdari para cezasının gelir bazlı değerlendirilmesi: Küçük işletmeler için oransal, büyük işletmeler için mutlak tutar uygulanabilir.

3. Teknik hatalarda 'mazeretli bildirim' sistemi: e-Bildirge sistemsel hatalarında mücbir sebep benzeri koruma mekanizması oluşturulmalıdır.

4. 5510/102’nin yeniden düzenlenmesi: Ceza oranları sabit katsayılarla değil, asgari ücret artış oranına paralel bir üst sınır mekanizmasıyla belirlenmelidir.

6. Sonuç

5510 sayılı Kanun’un idari para cezaları, kayıt dışılıkla mücadelede etkili bir araç olmakla birlikte, asgari ücret artışına endeksli katı sistem, uygulamada işletme dengelerini bozmakta ve sosyal güvenlik sisteminin gönüllü uyum ilkesine zarar vermektedir. Cezaların ölçülülük, adalet ve caydırıcılık dengesi gözetilerek revize edilmesi, hem işverenlerin sisteme güvenini artıracak hem de SGK’nın tahsil kabiliyetini güçlendirecektir.

Dipnotlar

1. 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu, RG: 16/6/2006, Sayı: 26200.
2. Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı, 2025 yılı asgari ücret yazısı, Ocak 2025.
3. SGK Genelgesi 2023/19 – İdari Para Cezaları ve Uygulama Esasları.
4. Danıştay 15. Daire, 2021/4827 E., 2023/2459 K. sayılı kararı.

Sipariş Emirlerinde Damga Vergisi, Sözleşme mi, Talimat mı?

 

Özet

Bu makalede, sipariş emrine bağlanan alımlarda düzenlenen sipariş emirlerinin damga vergisine tabi olup olmadığı konusu Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 01.11.2011 tarihli özelgesi çerçevesinde ele alınmıştır. Damga Vergisi Kanunu, ilgili tebliğler ve vergi hukuku ilkeleri ışığında, sipariş emrinin hangi hallerde sözleşme mahiyeti kazanacağı ve vergiyi doğuran olayın hangi tarihte meydana geldiği açıklanmıştır. Okuyucuya, uygulamada sık karşılaşılan sipariş formlarının damga vergisi yükümlülüğü bakımından nasıl değerlendirileceği konusunda açıklayıcı ve örnekli bir rehber sunulmuştur.

1. Giriş

İş dünyasında alım-satım işlemleri çoğu zaman yazılı sözleşmelerle değil, elektronik posta, sipariş formu veya firma içi talimatlarla yürütülmektedir. Ancak bu yazılı belgeler, belirli koşullarda damga vergisi yönünden birer “sözleşme” hükmü kazanabilmektedir.

Bu durum, özellikle sipariş emirleri üzerinden yapılan alımlarda sıkça karşımıza çıkar. Birçok işletme, “sadece sipariş formu düzenledik, sözleşme yapmadık” düşüncesiyle damga vergisi beyan etmez. Oysa Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 01.11.2011 tarihli özelgesi bu konuda oldukça net bir çizgi çizmektedir: “Sipariş emri karşı tarafça yazılı olarak kabul edilmişse, bu belge sözleşme niteliği kazanır ve damga vergisine tabidir.”

2. Yasal Çerçeve

Damga vergisi, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu ile düzenlenmiştir. Kanunun 1. maddesi uyarınca, “herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek, yazılıp imzalanmış belgeler” damga vergisine tabidir.

Aynı Kanun’un ekli (1) sayılı tablosunun I/A-1 fıkrasında, “Belli parayı ihtiva eden sözleşmeler, taahhütnameler ve temliknameler” binde 9,48 oranında damga vergisine tabi tutulmuştur.
Vergi Usul Kanunu’nun 19. maddesi ise vergiyi doğuran olayı, “vergiyi bağlayan hukuki durumun tekemmül etmesi” olarak tanımlar. Yani belge imzalandığı anda vergi doğar.

3. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Görüşü

Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 01.11.2011 tarihli özelgesinde özetle şu tespitler yapılmıştır.
1. Sipariş emri şirket tarafından imzalanır ve karşı tarafça kabul şerhi düşülürse, kabul tarihi itibarıyla damga vergisi doğar.

2. Kabul mektubu, yazı veya e-posta düzenlenirse, bu belgenin tarihi esas alınır.

3. Siparişe bağlı ayrıca bir sözleşme yapılırsa, sözleşme tarihi esas alınır.

4. Karşı taraf yazılı olarak kabul etmemişse, damga vergisi doğmaz.

4. Uygulamada Nasıl Değerlendirilmeli?

 

Durum	Hukuki Niteliği	Damga Vergisi
Sipariş emri tek taraflı düzenlenmiş, satıcı yazılı kabul etmemiş	Akdi nitelik yok	Doğmaz
Sipariş emrine 'kabul edilmiştir' ibaresi yazılıp imzalanmış	Akdi nitelik kazanmış	Doğar (binde 9,48)
Siparişe karşı kabul mektubu / e-posta gönderilmiş	Sözleşme hükmünde	Doğar
Sipariş sonrası ayrıca sözleşme yapılmış	Esas alınacak belge sözleşme	Sözleşmeden alınır
Elektronik imza ile kabul edilmiş	Yazılı belge hükmünde	Doğar

5. Vergi Oranı, Matrah ve Sorumluluk

• Oran: Binde 9,48’ dir
• Matrah: Sipariş emrinde belirtilen tutar
• Mükellef: Kağıdı imzalayan taraflar
• Beyan: Genellikle siparişi düzenleyen firma (alıcı) tarafından yapılır.

6. Örnek Uygulama

Örnek 1: ABC A.Ş., tedarikçiye 1.000.000 TL tutarında mal alımı için sipariş emri gönderir. Satıcı firma 'kabul edilmiştir' ibaresiyle imzalar. Vergiyi doğuran olay kabul tarihidir. Damga vergisi: 1.000.000 × 0,00948 = 9.480 TL.

Örnek 2: Sipariş emri gönderilmiş ancak satıcı yazılı olarak kabul etmemiştir. Vergiyi doğuran olay yoktur, damga vergisi doğmaz.

7. Uygulamada Dikkat Edilecek Noktalar

1. Sözleşme yerine geçmemesi isteniyorsa, karşı tarafça yazılı kabul alınmamalıdır.
2. E-posta onayları da yazılı kabul sayılabilir.
3. Elektronik imza kullanılarak kabul edilmiş belgeler de yazılı belge sayılır.
4. Aynı işlem için hem sipariş emri hem sözleşme düzenlenmişse, çifte vergi alınmaz.
5. Sipariş iptal edilse bile belge imzalandıysa, vergi doğmuş sayılır.

8. Sonuç 

Sipariş emirleri, işletmelerde günlük ve rutin belgeler gibi görünse de, damga vergisi yönünden akdi sonuç doğurabilir. Vergi idaresi, kabul edilmiş siparişleri “sözleşme hükmünde belge” olarak görmektedir.

Bu nedenle;

 Sipariş emirlerinin karşı tarafça nasıl kabul edildiği, kabulün yazılı veya elektronik ortamda olup olmadığı ve belgenin bedel içermesi unsurları damga vergisi açısından belirleyicidir.

Uygulamada tereddüt yaşanmaması için işletmelerin, sipariş formlarını düzenlerken şu iki hususu dikkate alması önerilir:

1. Yazılı kabul alınacaksa, damga vergisi beyanı yapılmalıdır.

2. Kabul alınmayacaksa, formun “bilgi mahiyetinde” olduğu açıkça belirtilmelidir.

Küçük bir imza veya e-posta onayı, mali açıdan “sözleşme” hükmü doğurabilir. Bu nedenle sipariş formları, yalnızca ticari değil, vergisel sonuçları da gözetilerek düzenlenmelidir.

Öne Çikanlar

🔹 Tek taraflı sipariş emirleri damga vergisine tabi değildir.

🔹 Sipariş emrinin karşı tarafça yazılı olarak kabul edilmesi halinde, kabul tarihi itibarıyla damga vergisi doğar.

🔹 Kabul mektubu veya yazılı onay düzenlenirse, düzenleme tarihi vergiyi doğuran olay olarak kabul edilir.

🔹 Siparişe bağlı sözleşme yapılırsa, sözleşmenin düzenlenme tarihi esas alınır.

🔹 Damga vergisi oranı, belli parayı ihtiva eden sözleşmelerde binde 9,48’dir.

🔹 Uygulamada, sipariş ve kabul yazışmalarının mahiyeti doğru belirlenmezse, geriye dönük damga vergisi tarhiyatı riski doğabilir.

Hayalleriniz Sizi Bekliyor, Mucize Aynalar Canlandırsın

Altı farklı Aziz Nesin hikayesinden uyarlanan “Mucize Aynalar”, hayallerini gerçekleştirmek için çabalamaktan hayatlarını yaşayamayan insanların hikayesini konu ediyor. Hayallerini gerçekleştirmek isterken tökezleyen, kendi dünyalarındaki güzellerin farkına varamayan ve onları kaybetme tehlikesi ile karşı karşıya kalan insanların yaşamına odaklanılan "Mucize Aynaları" filimi nede çok muhasebecileri anlatıyor.

Yeni bir TÜRMOB genel kuruluna giderken “Hayalleriniz sizi bekliyor, mucize aynalar canlandırsın…” repliği ne kadar çok uyuyor bize.

Bu cümle bir reklamda umut vaat ederken, muhasebecinin aynasında yansıyan başka bir gerçekliktir. Yorgunluk, angarya, sonsuz beyanname döngüsü… ama yine de sönmeyen bir meslek onuru.

I. Gerçekler Aynasında Hayaller

Muhasebe mesleği, teknolojik dönüşümün tam ortasında ama insani değerlerin en uzağında. Her yeni sistem kolaylık vaadiyle gelir, ama kolaylık nedense hiçbir zaman muhasebeciye uğramaz.

KURGAN, VİS, VEDOP derken dijital sistemler artık mesleğin ayrılmaz parçası.
Ama sistemlerin asıl yükünü yine insan taşır.

 KURGAN analiz yapar, VİS doğrular, VEDOP arayüzünü yeniler; ama hatanın, sürenin ve cezanın muhatabı yine muhasebecidir.

Her beyannamenin arkasında bir insan hikâyesi vardır, bir göz çukuru, bir solmayan kahve, bir yetişmeyen süre.

II. Mali Tatil: Yasada Var, Hayatta Yok

Kanunda “mali tatil” yazar, ama fiiliyatta “mali teslimiyet” yaşanır. Her yıl temmuz ayı geldiğinde takvim tatili söyler, ama mükellef mail atar. “Üstat, şu beyannamenin süresi uzadı mı?”İdare defter ve belegeleri istiyor.

Bir yıl yoğun şekilde çalıştın, ailenle birlikte bir tatilin tadını çıkaracaksın nerede…

Denize gitmek yerine, GİB portalına giriş yapılır.

Tatilde kitap okunmaz, e-fatura uyumsuzluğu çözülür.

Muhasebecinin “tatil listesi”, beyannamelerin bitiş tarihidir.

Tatiden dönersin kalan bir haftada bütün işleri süresinde yetiştireceksin.

III. Görünmeyen Emeğin Değeri

Bir işletmenin bilançosunda yer almayan ama en büyük sermayesi: muhasebecidir.
Ancak ne ilginçtir ki, bu mesleğin emeği görünmez, itibarı eksiktir.

Ücretler düşük, sorumluluk yüksek; herkesin beklentisi fazla, kimsenin takdiri yok..
Oysa her mali tabloda, her vergi tahsilatında, her bütçe dengesinde
bir mali müşavirin görünmeyen emeği vardır.Bir muhasebeci bazen doktor, bazen psikolog, bazen kriz yöneticisidir; ama kamu gözünde hâlâ “defter tutan kişi”dir.

IV. Angarya 5.0 – Dijital Dönemin Yeni Yükü

Eskiden klasör taşınırdı, şimdi PDF yükleniyor. Angarya değişti, biçim değiştirdi.
Sistem mesaj verir: “Hata kodu 403”, ama açıklaması yoktur; sadece yeni bir stres kaynağıdır.

Yapay zekâ, otomasyon, dijitalleşme… hepsi iyi fikirlerdi, ama uygulamada muhasebeci için “angaryanın modern hali” oldular.

Hiçbir yapay zekâ, insanın vicdanını ve sorumluluk bilincini devralamaz.

V. TÜRMOB Aynasında Meslek

Ve işte yarın TÜRMOB Genel Kurulu… Bir mesleğin kaderi yine aynı salonda, aynı isimler arasında konuşulacak.

33 yıldır süregelen yönetim geleneğiyle; yine 5 YMM, 4 SMMM dengesiyle aynı tablo sahnede. Bu eşitsizlik, artık sadece bir temsil problemi değil — mesleki adaletin aynasındaki derin bir çatlak.

Sahada beyanname yetiştiren, sistemle boğuşan SMMM’ler salonun arka sıralarında sessizce dinlerken, kürsüdeki konuşmalar yine “gelecek vizyonu”ndan bahsedecek.

Oysa bu meslek vizyondan çok, vicdana ihtiyaç duyuyor.

 Ve o vicdan, en çok da yukarıdan aşağıya değil, aşağıdan yukarıya bakıldığında görünür.

VI. Mucize Aynalar Canlanırsa

Bir gün mucize aynalar gerçekten canlanırsa, orada şu manzarayı görmek isteriz:

- Sistemin çökmediği, beyanların insaflı sürelere yayıldığı,
- Ücret tarifesinin emeğe denk olduğu,
- Mali tatilin tatil sayıldığı,
- TÜRMOB yönetiminde temsil eşitliğinin sağlandığı,
- Ve en önemlisi, muhasebecinin emeğinin saygı gördüğü bir meslek düzeni.

O gün geldiğinde, aynada sadece yorgunluk değil, gurur, saygı ve adalet de parlayacak.

Çünkü her aynada bir yansıma vardır; ama bazı aynalar, yalnızca gerçeği değil, değişimi de gösterir. 

Geçici Vergide Üç Kat Vergi Ziyai Cezasi Uygulanabilir Mi?

 

ÖZET

Danıştay 3. Dairesi, 17.02.2021 tarihli ve E:2018/3826, K:2021/888 sayılı kararında, geçici vergi üzerinden üç kat vergi ziyaı cezası uygulanamayacağına hükmetmiştir. Kararda, geçici verginin yıllık vergiden mahsup edilmek üzere peşin alınan bir vergi olduğu, bu nedenle vergi kaybı doğduğunda bir katı aşan cezanın hukuka aykırı olacağı belirtilmiştir. Bu içtihat, sahte belge düzenleme gibi VUK’un 359. maddesi kapsamındaki ağır fiillerde dahi geçici vergiye üç kat ceza uygulanamayacağı yönündeki yargı yaklaşımını pekiştirmektedir.

Anahtar Kelimeler: Geçici vergi, vergi ziyaı cezası, üç kat ceza, sahte belge, Danıştay kararı

1. GİRİŞ

Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesinde düzenlenen vergi ziyaı cezası, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya ödenmemesi nedeniyle kamu alacağında meydana gelen kaybı telafi etmeyi amaçlar. Ancak bu cezanın kat sayısı, fiilin ağırlığına göre değişir. Özellikle 359. madde kapsamındaki sahte belge düzenleme fiilleri için üç kat ceza uygulanması öngörülmüştür. Bu noktada tartışma konusu, geçici vergi gibi “mahsuba konu, peşin nitelikli bir vergi” için de aynı kat cezanın uygulanıp uygulanamayacağıdır. Danıştay’ın 2021 tarihli bu kararı, bu konudaki sınırları netleştirmiştir.

2. OLAYIN ÖZETİ

Davacı şirket hakkında yapılan vergi incelemesinde, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlendiği tespit edilmiştir. Bu tespitlere dayanarak 2011 yılı için üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve aynı yılın tüm geçici vergi dönemleri için üç kat vergi ziyaı cezası tarh edilmiştir. Şirket, hem kurumlar hem de geçici vergiye ilişkin cezaların kaldırılmasını talep etmiştir.

3. YARGI SÜRECİ

- Vergi Mahkemesi: Kurumlar vergisinde üç kat cezanın hukuka uygun olduğunu, ancak geçici verginin mahsuba tabi bir peşin vergi olması nedeniyle yalnızca bir kat ceza uygulanabileceğini belirtmiştir.

- Bölge İdare Mahkemesi: Vergi mahkemesi kararını kaldırmış, sahte belge düzenleme fiilinin ağırlığı nedeniyle geçici vergiye de üç kat ceza uygulanabileceğine karar vermiştir.

- Danıştay 3. Dairesi: Bu değerlendirmeyi hukuka aykırı bulmuş, geçici verginin bir katı aşan cezasını kaldırmıştır.

4. DANIŞTAY’IN HUKUKİ GEREKÇESİ

Danıştay 3. Dairesi kararında şu hususlar özellikle vurgulanmıştır.
1. Geçici vergi, Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesi uyarınca yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergidir.

2. Kesinleşmiş olmakla birlikte mahsup dönemi geçmiş geçici vergiler için ceza uygulanması gerekebilir; ancak bu durumda bile bir kat vergi ziyaı cezası yeterlidir.
3. Üç kat ceza, ancak nihai vergi kaybı doğuran ve VUK’un 359. maddesi kapsamına giren fiiller için uygulanabilir.

4. Geçici vergi, yıllık vergiye mahsuben alındığı için nihai vergi kaybı oluşturmaz; bu nedenle üç kat ceza ölçüsüzdür ve hukuka aykırıdır.

5. KARARIN ÖZETİ

Danıştay 3. Dairesi şu şekilde hüküm kurmuştur,

• Kurumlar Vergisi (3 Kat Ceza): Onandı
• Geçici Vergi (3 Kat Ceza): 1 katı aşan kısmı bozuldu

Karar, geçici vergiye üç kat ceza uygulanamayacağı yönündeki Danıştay’ın istikrarlı içtihadını teyit etmektedir.

6. KARŞI OYUN GEREKÇESİ

Bir üye, Danıştay’ın yalnızca hukuki denetim değil, aynı zamanda maddi olayın doğruluğunu da değerlendirmesi gerektiğini, vergi tekniği raporundaki tespitlerin yeterince incelenmediğini belirterek karara katılmamıştır.

7. DEĞERLENDİRME

Bu karar, idari para cezalarında ölçülülük ilkesinin vergi hukukuna yansımasının tipik bir örneğidir. Geçici verginin doğası gereği, vergi ziyaı geçicidir, çünkü mahsup döneminde giderilme ihtimali vardır. Bu nedenle geçici vergiye üç kat ceza uygulanması, hem orantısız hem de mükerrer cezalandırma sonucunu doğurabilir. Danıştay’ın bu kararı, hem idare uygulamaları hem de mükellef hakları açısından önemli bir denge noktası oluşturmuştur. Ayrıca karar, vergi incelemelerinde geçici vergiye ceza kesilmesi uygulamasının ölçülü biçimde sınırlandırılması gerektiği yönünde bir rehber niteliğindedir.

8. SONUÇ

Danıştay 3. Dairesi’nin 17.02.2021 tarihli, E:2018/3826, K:2021/888 sayılı kararı, geçici vergiye üç kat vergi ziyaı cezası uygulanamayacağı yönündeki içtihadı güçlendirmiştir. Geçici vergi, nihai bir vergi kaybı yaratmadığından, bu vergi türüne uygulanacak cezanın bir kat ile sınırlandırılması hukuk devleti ve ölçülülük ilkesi gereğidir. Bu yönüyle karar, hem vergi uygulayıcılarına hem de yargıya ceza adaleti açısından yol gösterici niteliktedir.

KAYNAKÇA

• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, mükerrer 120. madde
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu, 344 ve 359. maddeler
• Danıştay 3. Dairesi, 17.02.2021 tarihli, E:2018/3826, K:2021/888 sayılı karar
• Danıştay 4. Dairesi, 22.06.2017 tarihli, E:2013/7806, K:2017/5704 sayılı karar