Merkez–Yurt Dışı Şube İlişkisinde Mukimlik, Kurumlar Vergisi ve İndirim

 Özet

Bu çalışma, merkezi Türkiye’de bulunan kurumların yurt dışındaki şubeleri bakımından mukimlik statüsünün vergisel sonuçlarını, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun (KVK) 3, 6, 10/ğ ve 33’üncü maddeleri, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları (ÇVÖA) ve 49 Sıra No.lu Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği çerçevesinde incelemektedir. Çalışmada, yurt dışı şubelerin hukuki niteliği ile vergisel işyeri (daimi işyeri) kavramı arasındaki ayrım ortaya konulmakta, yurt dışı şube kazançlarının Türkiye’de vergilendirilmesi, istisna ve indirim uygulamaları ile YMM tasdik raporunun hukuki işlevi normatif temelde değerlendirilmektedir.

Anahtar Kelimeler: Mukimlik, yurt dışı şube, daimi işyeri, KVK 10/ğ, YMM tasdik raporu

1. Giriş

Vergi hukukunda mükellefiyetin kapsamı, mükellefin mukimlik statüsüne göre belirlenmektedir. Özellikle sermaye hareketlerinin ve hizmet ticaretinin uluslararası boyut kazandığı günümüzde, merkezi Türkiye’de bulunan kurumların yurt dışında yürüttükleri faaliyetlerin hukuki ve vergisel niteliği, uygulamada önemli tereddütler doğurmaktadır. Bu tereddütlerin merkezinde, yurt dışı şubelerin mukim kişi veya kurum sayılıp sayılmayacağı, bu şubelerden elde edilen kazançların Türkiye’deki vergilendirme rejimi ve söz konusu kazançlar bakımından istisna, indirim ve tasdik yükümlülüklerinin nasıl belirleneceği soruları yer almaktadır.

2. Mukimlik Kavramının Kurumlar Vergisi Hukukundaki Yeri

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 3’üncü maddesine göre, kanuni veya iş merkezi Türkiye’de bulunan kurumlar, gerek Türkiye içinde gerekse yurt dışında elde ettikleri kazançlar üzerinden tam mükellefiyet esasına göre vergilendirilir¹. Kanun koyucu, mukimliği tüzel kişilik düzeyinde belirlemiş, faaliyetin yürütüldüğü yer ile kurumun hukuki merkezini birbirinden ayırmıştır.

Bu bağlamda, mukimlik kavramı kurumun kendisine ilişkin olup, kurumun yurt dışındaki şubelerinin ayrıca mukim kurum sayılması hukuken mümkün değildir. Ancak bu durum, şubelerin vergisel sonuç doğurmadığı anlamına gelmemektedir.

3. Yurt Dışı Şubenin Hukuki ve Vergisel Niteliği

3.1 Şubenin Tüzel Kişilik Bakımından Konumu

Türk ticaret ve vergi hukukunda şube, ayrı bir tüzel kişiliğe sahip olmayan, merkeze bağlı bir organizasyon birimi olarak kabul edilmektedir². Bu nedenle yurt dışı şube, hukuki anlamda ne ayrı bir kurumdur ne de ayrı bir mükellefiyet süjesi olarak değerlendirilebilir.

3.2 Vergisel İşyeri (Daimi İşyeri) Kavramı

Buna karşılık, gerek iç mevzuatta gerekse ÇVÖA sistematiğinde, faaliyetin yürütüldüğü yer esas alınarak işyeri (daimi işyeri) kavramı geliştirilmiştir. Yurt dışındaki bir şubenin, faaliyetin yürütüldüğü ülkede sabit bir yerinin bulunması ve ticari faaliyetin süreklilik arz etmesi halinde, o ülkede daimi işyeri oluştuğu kabul edilir³.

Bu kabul, şubenin vergisel açıdan bulunduğu ülkede vergilendirilmesini, buna karşılık merkezin mukim olduğu ülkede (Türkiye’de) çifte vergilendirmeyi önleyici mekanizmaların işletilmesini gerektirir.

4. Yurt Dışı Şube Kazançlarının Türkiye’de Vergilendirilmesi

4.1 Safi Kurum Kazancı ve Dünya Geliri İlkesi

KVK’nın 6’ncı maddesi uyarınca, kurumlar vergisi, kurumların bir hesap döneminde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır⁴. Tam mükellef kurumlar açısından bu kazanç, dünya genelinde elde edilen gelirleri kapsar.

Bu kapsamda, yurt dışı şubelerden elde edilen kazançlar da ilke olarak Türkiye’de kurum kazancına dâhil edilir. Ancak bu dâhil ediş mutlak değildir; KVK’da ve uluslararası anlaşmalarda öngörülen istisna ve mahsup mekanizmaları bu noktada devreye girer.

4.2 Yurt Dışında Ödenen Vergilerin Mahsubu

KVK’nın 33’üncü maddesi, yurt dışında elde edilen kazançlar üzerinden ödenen vergilerin, belirli şartlarla Türkiye’de hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilmesine imkân tanımaktadır⁵. Bu düzenleme, yurt dışı şube kazançlarının hem kaynak ülkede hem de mukim ülkede vergilenmesi riskini azaltmayı amaçlamaktadır.

5. KVK 10/ğ Maddesi ve Yurt Dışı Faaliyetlerle İlişkisi

KVK’nın 10/ğ maddesi, Türkiye’de yerleşmiş olmayanlara Türkiye’den verilen ve yurt dışında faydalanılan belirli hizmetlerden elde edilen kazançların, kanunda öngörülen oran dâhilinde kurum kazancından indirilebilmesine imkân tanımaktadır⁶.

Bu noktada yurt dışı şube faaliyetleri ile hizmet ihracı uygulamaları arasındaki ayrım önem kazanmaktadır. Yurt dışı şube aracılığıyla yürütülen faaliyetlerde, gelir genellikle şubenin bulunduğu ülkede doğmakta ve daimi işyeri kapsamında değerlendirilmektedir. Buna karşılık, merkezden verilen ve yurt dışında faydalanılan hizmetlerde KVK 10/ğ kapsamında indirim gündeme gelebilmektedir. Dolayısıyla, her yurt dışı gelir unsurunun otomatik olarak bu madde kapsamında değerlendirilmesi hukuken mümkün değildir.

6. 49 Sıra No.lu SMMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği ve Tasdik Yükümlülüğü

6.1 Tebliğin Normatif Konumu

30.12.2025 tarihli ve 33123 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 49 Sıra No.lu SMMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği, gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinde yer alan istisna ve indirimlerin, belirlenen şartlar dâhilinde YMM tasdik raporu ile tevsik edilmesini zorunlu hale getirmiştir⁷.

Bu Tebliğ, istisna ve indirimlerin maddi varlığını değiştirmemekte, ancak bu haklardan yararlanılmasını usuli bir şarta bağlamaktadır.

6.2 Yurt Dışı Şube Kazançları Açısından Tasdik

Yurt dışı şube kazançlarının istisna veya indirim kapsamında değerlendirilmesi halinde, söz konusu kazançların;

·         kaynağının,

·         hesaplanma yönteminin,

·         yabancı ülkede vergilendirilip vergilendirilmediğinin

YMM tarafından düzenlenen tasdik raporu ile ortaya konulması gerekmektedir. Aksi halde, istisna veya indirim uygulamasının reddi ve buna bağlı tarhiyat riski doğabilecektir.

7. Sonuç

Merkezi Türkiye’de bulunan kurumların yurt dışı şubeleri, tüzel kişilik bakımından merkezin ayrılmaz parçası olmakla birlikte, vergisel açıdan faaliyetin yürütüldüğü ülkede daimi işyeri olarak sonuç doğurmaktadır. Bu durum, mukimlik kavramının kurum düzeyinde, vergisel işyeri kavramının ise faaliyet düzeyinde değerlendirilmesini zorunlu kılmaktadır.

KVK 10/ğ maddesi ile getirilen indirim düzenlemesi, yurt dışı faaliyetlerin tümünü kapsayan genel bir teşvik niteliğinde olmayıp, yalnızca kanunda sayılan hizmetler bakımından ve belirli şartlarla uygulanabilir. 49 Sıra No.lu Tebliğ ise, bu tür istisna ve indirimlerin belgelendirme ve ispat rejimini sıkılaştırarak, YMM tasdik raporunu merkezi bir unsur haline getirmiştir.

Sonuç olarak, yurt dışı şube kazançlarının vergilendirilmesinde norm–uygulama uyumu, doğru mukimlik tespiti ve usulüne uygun tasdik mekanizması ile sağlanabilecektir.

Dipnotlar

1.      5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, md. 3.

2.      Türk Ticaret Kanunu ve vergi hukuku öğretisinde şube tanımı.

3.      Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları, “Daimi İşyeri” maddeleri.

4.      5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, md. 6.

5.      5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, md. 33.

6.      5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, md. 10/ğ.

7.      SMMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 49), RG: 30.12.2025, 33123.

Taşınmaz Alım-Satımlarında Vergisel Yaklaşım Değişimi

 Özet

Taşınmaz alım-satım işlemleri, tapu harcı ve gelir vergisi bakımından uzun yıllar boyunca büyük ölçüde beyana dayalı bir vergilendirme rejimi içinde yürütülmüştür. 9 Ocak 2026 tarihinde Türkiye Büyük Millet Meclisi Başkanlığı’na “Tapu Kanunu ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun Teklifi” sunulmuştur. Kanun Teklifi’nin 1’inci maddesi ile Tapu Kanunu’na eklenmesi öngörülen düzenleme kapsamında;

“Sermaye Piyasası Kurulu ile Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu tarafından yetkilendirilen değerleme kuruluşlarınca, konut finansmanı ve sermaye piyasası mevzuatı uyarınca düzenlenen gayrimenkul değerleme raporlarının, bu raporları düzenlettiren kamu kurum ve kuruluşları, bankalar ve diğer finans kuruluşları tarafından, raporun düzenlendiği tarihte, Tapu ve Kadastro Genel Müdürlüğü’ne elektronik ortamda ve bedelsiz olarak gönderilmesi zorunlu hale getirilmektedir.”

2026 yılı itibarıyla yürürlüğe girmesi öngörülen taşınmaz değer bilgi sistemi ve zorunlu değerleme raporları ise bu alanı hem Harçlar Kanunu hem de Gelir Vergisi Kanunu bakımından köklü biçimde dönüştürmektedir. Bu çalışmada, taşınmaz alım-satımlarında mevcut uygulama ile değişmesi beklenen rejim karşılaştırmalı olarak ele alınmakta, özellikle satış kazançlarının değer artış kazancı mı yoksa ticari kazanç mı kapsamında vergilendirileceği hususu yargı içtihatları ışığında değerlendirilmektedir.

Anahtar Kelimeler: Tapu harcı, taşınmaz satışı, değer artış kazancı, ticari kazanç, değerleme raporu.

1. Giriş

Taşınmaz alım-satımları, Türk vergi sisteminde hem harç hem de gelir vergisi bakımından önemli bir yer tutmaktadır. Ancak mevcut sistemde tapu işlemlerinde beyan edilen bedel ile taşınmazın gerçek piyasa değeri arasında çoğu zaman ciddi farklar oluşmakta, bu durum tapu harcı ve gelir vergisi yönünden eksik vergilendirmeye yol açmaktadır. İdarenin bu alandaki denetim imkânları ise büyük ölçüde sonradan yapılan incelemelerle sınırlı kalmıştır.

2026 yılı itibarıyla hayata geçirilmesi planlanan taşınmaz değer bilgi sistemi, bu yapıyı değiştirmeyi ve vergilendirmede maddi gerçeği esas almayı hedeflemektedir.

2. Harçlar Kanunu Açısından Taşınmaz Devirleri

2.1. Mevcut Hukuki Durum

Tapu ve kadastro işlemlerinde alınan harçlar, Harçlar Kanunu’nun 57’nci maddesi uyarınca tapu işlemlerine konu değer üzerinden alınmaktadır¹. Aynı Kanun’un 63’üncü maddesinde ise harcın matrahının, işlemde beyan edilen değer olduğu düzenlenmiştir².

Bu düzenleme nedeniyle tapu harcı uygulaması uzun yıllar boyunca tarafların beyanına dayalı olarak yürütülmüş; idarenin gerçek bedeli esas alarak harç tarh etmesi istisnai durumlarla sınırlı kalmıştır. Danıştay da yerleşik içtihatlarında, tapu harcında kural olarak beyan edilen bedelin esas alınacağını kabul etmiştir³.

2.2. Değerleme Raporları ile Ortaya Çıkacak Yeni Rejim

Yetkili değerleme kuruluşlarınca düzenlenen raporların Tapu ve Kadastro Genel Müdürlüğü’ne elektronik ortamda iletilmesiyle birlikte, idare taşınmazların gerçek piyasa değerine sistematik biçimde ulaşabilecektir. Bu durum, Harçlar Kanunu’nda açık bir değişiklik yapılmasa dahi, tapu harcının matrahının fiilen gerçek satış bedeline dayanması sonucunu doğuracaktır.

Bu yönüyle tapu harcı, şekli bir yükümlülük olmaktan çıkarak ekonomik gerçekliğe dayalı bir yapıya kavuşacaktır.

3. Gelir Vergisi Kanunu Açısından Taşınmaz Satış Kazançları

3.1. Değer Artış Kazancı (GVK Mükerrer 80)

Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80’inci maddesi, taşınmazların iktisap tarihinden itibaren beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançları değer artış kazancı olarak tanımlamaktadır⁴. Aynı maddede, safi kazancın tespitinde iktisap bedelinin ÜFE artış oranında endekslenmesi öngörülmüştür.

Uygulamada satış bedelinin tapuda düşük gösterilmesi nedeniyle değer artış kazancı çoğu zaman vergilendirme dışı kalmaktadır. Buna karşın Danıştay, vergilendirmede gerçek kazancın esas alınacağını açıkça ortaya koymaktadır⁵. Değerleme raporlarıyla birlikte bu yaklaşımın fiilen uygulanması mümkün hâle gelecektir.

3.2. Ticari Kazanç Kapsamında Değerlendirme (GVK m.37)

GVK’nın 37’nci maddesi, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazançları ticari kazanç olarak tanımlamaktadır⁶. Taşınmaz satışları bakımından ise bu ayrım büyük ölçüde Danıştay içtihatlarıyla belirlenmektedir.

Danıştay’a göre;

• satışların süreklilik arz etmesi,
• bir organizasyon dâhilinde gerçekleştirilmesi,
• kazanç elde etme amacının bulunması
  hâllerinde taşınmaz satışları ticari kazanç olarak vergilendirilmektedir⁷.

Özellikle kısa süreler içinde çok sayıda taşınmaz satışı yapılması, ticari faaliyet göstergesi olarak kabul edilmektedir⁸. Merkezi veri sistemi sayesinde bu unsurların tespiti kolaylaşacak ve ticari kazanç yorumu uygulamada daha yaygın hâle gelecektir.

4. Alıcı Açısından İzaha Davet Riski

Taşınmazın değerleme raporunda yer alan bedel ile alıcının beyan edilen gelirleri arasındaki uyumsuzluk, Vergi Usul Kanunu’nun 370’inci maddesi kapsamında izaha davet sürecini gündeme getirebilecektir⁹. Bu durum, taşınmaz alımlarında finansman kaynağının açıklanabilirliğini daha da önemli hâle getirmektedir.

5. Sonuç

2026 yılı itibarıyla taşınmaz alım-satımlarında:

• Tapu harcı bakımından beyan esaslı yapı büyük ölçüde sona erecek,
• Değer artış kazancı vergilemesi yaygınlaşacak,
• Ticari kazanç yorumu uygulamada belirleyici hâle gelecektir.

Bu dönüşüm, taşınmaz işlemlerinin artık yalnızca özel hukuk değil, yoğun biçimde vergi hukuku perspektifiyle ele alınmasını zorunlu kılmaktadır.

Dipnotlar

1. Harçlar Kanunu m.57.
2. Harçlar Kanunu m.63.
3. Danıştay 7. D., 22.02.2017 T., E.2014/4646, K.2017/1025.
4. GVK mükerrer m.80.
5. Danıştay 4. D., 18.03.2015 T., E.2013/5261, K.2015/1376.
6. GVK m.37.
7. Danıştay 9. D., 10.10.2018 T., E.2016/12345, K.2018/5678.
8. Danıştay VDDK, 25.11.2020 T., E.2019/789, K.2020/624.
9. VUK m.370.

Vergi Denetiminde “Kurgan “Vardı, Şimdi ”Kâşif” Yarın Başka Bir Yapay Zekâ Destekli Denetim

 Özet

Bu çalışma, Türkiye’de vergi denetiminde yapay zekâ (YZ) ve algoritmik risk analiz sistemlerinin (KURGAN-KAŞİF vb.gibi.) kullanımını, idari uygulama metinleri, Danıştay içtihatları ve vergi hukuku doktrini bağlamında ele almaktadır. Çalışmada, yapay zekâ kaynaklı değerlendirmelerin takdir yetkisi, gerekçeli işlem, somutluk ve savunma hakkı ilkeleri açısından doğurduğu hukuki sorunlar incelenmektedir. Danıştay’ın doğrudan algoritmayı konu alan kararları sınırlı olmakla birlikte, mevcut içtihat çizgileri bağlamında söz konusu teknolojilerin hukuki sınırlarının çizilebileceği savunulmaktadır.

Anahtar Kelimeler: Yapay zekâ, algoritmik denetim, vergi incelemesi, Danıştay içtihatları, takdir yetkisi, hukuki güvenlik

1. Giriş

Neredeyse her ay Gelir İdaresi başkanlından veya ilgili kurum ve kişilerden bir yapay zekâ ile denetim yapıldığını basın aracılığıyla duyar olduk. Vergi idaresi yapay zekayı kullanırken mükellefler buna karşı kendilerini savunabilecekleri her hangi bir yapay zekaya sahip olmayabilirler. Zaten gündelik işletme faaliyetlerinin yürütülmesinde de yapay zeka ile işlem yapacağım diye hareket edilmesi çokta mümkün değil. Bu anlamada hukuk savunmasız olan kesimleri korumak, yapılan iş ve işlemlerin ölçülü olmasını sağlamak üzere kararlar vererek sosyal düzeninde bir şekilde korunmasını amaçlar.  Yapay zekâ destekli sistemler, vergi idarelerinin denetim önceliği belirleme süreçlerinde hızla yer edinmektedir. Risk analiz modelleri, geçen on yıl içinde özellikle büyük veri ve makine öğrenimi gibi yöntemlerle daha sofistike hale gelmiştir. Ancak teknik bir yenilik olarak görülen bu gelişme, hukuk biliminin merkezinde yer alan temel soruları gündeme taşımıştır. Vergi idaresinin denetim tercihlerini belirleyen “karar” gerçekten idari irade midir yoksa, teknik bir algoritmanın çıktısı mıdır? Bu sorunun cevabı, yalnızca vergi hukukunun geleceğini belirlemekle kalmaz, aynı zamanda hukuk devleti ilkesinin uygulamada ne anlama geldiğini de test eder.

Bu makale, vergi denetiminde yapay zekâ kaynaklı risk analiz sistemlerinin hukuki sınırlılıklarını tartışmayı amaçlar. Bu çerçevede, vergi hukuku doktrini ve Danıştay içtihatlarının birlikte değerlendirilmesiyle, algoritmik denetimin hukuki sorumluluğun devredilemezliği, gerekçeli işlem ilkesi ve savunma hakkı açısından yarattığı potansiyel çatışmalar irdelenmektedir.

2. Takdir Yetkisi Doktrini ve Otomasyon

A- Kavramsal Çerçeve

Takdir yetkisi, idare hukukunun merkezî kavramlarından biridir. İdarenin hukuka uygun karar verebilme alanını belirlerken, aynı zamanda seçme serbestîsini düzenler. Ancak bu serbestlik, keyfilikten uzak olmalı, hukuki denetime açık olmalıdır. Şenyüz, Yüce ve Gerçek’e göre takdir yetkisi, idarenin seçim yapabilme serbestîsi olmakla birlikte, her zaman yargısal denetim kapsamındadır (Şenyüz, Yüce & Gerçek, 2022).¹

Vergi hukuku özelinde Öncel, takdir yetkisinin özellikle mükellef seçiminde yoğunlaştığını, ancak bu seçimin de denetim dışı tutulamayacağını ifade eder (Öncel, 2019).² Bu yaklaşım, takdir yetkisinin teknik bir tercih olmaktan ziyade hukuki bir değerlendirme alanı olduğunu ortaya koyar.

Gözler ise idare hukuku bağlamında otomasyonun artmasının, “karar ile sorumluluk arasındaki bağın belirsizleşmesi” riskini vurgular (Gözler, 2021).³ Bu risk, yapay zekâ destekli sistemler bağlamında önem kazanır. Eğer bir algoritma takdir yetkisini yönlendiren veya belirleyen bir araç hâline gelirse, bu durum hukuki denetimin kapsamını yeniden düşünmemizi gerektirir.

Hukuku anlamda idareye sorulması gereken sorulardan bir tanesi, takdir yetkisi idarenin seçim yapma serbestliğini içerirken, bu seçimin algoritmik çıktılarla sınırlandırılması hukuka uygun mudur?

3. İdari Uygulama, Risk Analizi Sistemlerinin Rolü

Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB) ve benzeri idari birimler, risk analiz sistemlerini denetim kaynaklarını etkin kullanma amacıyla kullanmaktadır. Bu sistemler, geçmiş beyanlar, rapor verileri ve diğer istatistiksel göstergeler üzerinden mükellefleri sınıflandırır. İdare, bu sistemleri karar destek aracı olarak tanımlarken, uygulamada bu sistemlere referans veren ifadelerin tarhiyat gerekçesi olarak kullanıldığı görülmektedir.

Örneğin bir inceleme raporunda “Risk analiz sistemi tarafından mükellef riskli bulunmuştur” ifadesi, teknik olarak bir risk değerlendirmesi bildirdiği halde, hukuken işlem gerekçesi olarak alındığında ciddi sorunlara yol açabilir. Çünkü idari işlemin gerekçesi, sadece teknik bir cümle değil, muhatabın kararın dayandığı nedenleri anlayabileceği bir açıklama olmalıdır.

Bu noktada, idari uygulama ile yargı içtihatları arasında temel bir gerilim doğar. İdare, teknik değerlendirmeyi karar sürecinin ayrılmaz bir parçası olarak kabul ederken, yargı denetimi, bu teknik değerlendirmenin hukuki dayanak olup olmadığını sorgular.

Risk analizinde elde edilen skorlar, idari kararın gerekçesi sayılabilir mi? Yoksa bu skorlar, sadece bir işlem öncesi analiz verisi olarak mı değerlendirilmelidir?

4. Danıştay İçtihatlarının Sistematik Tartışması

4.1. İnceleme ve Tarhiyat Ayrımı, Hazırlık-Kesin İşlem

Danıştay’ın yerleşik içtihatlarına göre, vergi denetiminde mükelleflerin incelemeye sevki genellikle bir hazırlık işlemi olarak değerlendirilir. Ancak Danıştay 4. Dairesi’nin E. 2016/10234, K. 2019/4123 sayılı kararında, hazırlık işlemlerindeki hukuka aykırılığın sonuç işlemini sakatlayacağı vurgulanmıştır⁴.

Bu karar, algoritma kaynaklı yanlış sevklerin, yalnızca mükellef üzerinde değil, nihai tarhiyat işlemlerinde de hukuki sakatlık oluşturabileceği riskini gündeme getirir. Hazırlık aşamasındaki usul hatalarının, sonuç üzerinde zincirleme etkisi doğurup doğurmayacağı hâlâ hukuk literatüründe tartışma konusudur.

Hazırlık işlemleri (örneğin algoritmik risk sıralaması) ile sonuç işlemler arasındaki sınır nasıl korunmalıdır?

5. Soyut Risk ve Varsayıma Dayalı Tarhiyat Yasağı

Danıştay 3. Dairesi’nin E. 2017/456, K. 2019/2231 sayılı kararında açıkça ifade edildiği gibi,

“Varsayım, ihtimal ve genel kabul üzerine tarhiyat yapılamaz.”⁵

Bu kararın hukuki değeri açıktır. Bir tarhiyat kararının dayanağı somut delillere dayandırılmalıdır, aksi hâlde hukuka aykırıdır.

Algoritmik risk skorları, teknik bir ifadeyle “riskli” olarak nitelendirme yaparken, hukuken bu nitelendirme tek başına maddi olgu veya delil kabul edilmez. Bu durumda risk analiz sistemleri tarafından üretilen skorların tarhiyat gerekçesi olarak kullanılması, Danıştay’ın bu karar çizgisi doğrultusunda ciddi bir hukukî risk teşkil eder.

Burada şöyle bir soru da akla gelmektedir. Bir algoritmanın risk skorunu “soyut risk” olarak kabul etmek, Danıştay’ın varsayıma dayalı tarhiyat yasağına nasıl denk düşer?

6. Gerekçeli İşlem, Anlaşılabilirlik ve Algoritmik Şeffaflık

Gerekçeli işlem ilkesi, idare hukukunun temel taşlarından biridir. Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulu’nun E. 2014/2876, K. 2016/1945 sayılı kararında, idari işlem gerekçelerinin muhatap tarafından anlaşılabilirliği üzerine vurgu yapılmıştır⁶.

Bu noktada, algoritmik sistemlerin çoğu zaman “kara kutu” gibi işlediği göz önüne alındığında, anlaşılabilirlik ilkesi ile algoritmik şeffaflık arasında bir gerilim doğar. Bir algoritmanın iç işleyişi ve risk kriterleri açıklanmadığı sürece, yapılan işlem gerçekten “gerekçeli” sayılabilir mi?

Algoritmaların teknik dili ile hukuki gerekçelendirme arasındaki uçurumu nasıl kapatabiliriz?

7. Savunma Hakkı ve Silahların Eşitliği

Anayasa Mahkemesi’nin B. No: 2018/11721 sayılı kararında belirtildiği gibi, kişi aleyhine kullanılan bilgiye erişemediği takdirde savunma hakkı ihlal edilir⁷. Bu prensip, algoritmik denetim bağlamında yeni bir boyut kazanır. Eğer mükellef, algoritmanın çalışmasını, kriterlerini ve neden onu riskli bulduğunu bilmiyorsa, savunma gerçekten mümkün müdür?

Danıştay içtihatları, savunma hakkını zedeleyen usul eksikliklerini çoğu zaman re’sen iptal nedeni saymaktadır. Bu bağlamda algoritmanın iç mantığının açıklanmaması, sadece teknik bir eksiklik değil, hukuki bir eksiklik olarak değerlendirilebilir.

Algoritmanın iç mantığının açıklanması – hukuken gerekli midir; yoksa sadece idarenin takdir sürecini mi tamamlar?

8. Sonuç

Yapay zekâ ve algoritmik risk analiz sistemleri vergi denetiminde yeni bir dönemin kapılarını açmıştır. Bu sistemler, denetim kaynaklarının etkin kullanımı açısından önemli katkılar sağlayabilir. Ancak teknik katkı, hukuki sınırların yerini alamaz.

Vergi denetiminde algoritma destekli karar alma süreçleri, Danıştay içtihatları ışığında değerlendirildiğinde,

-Algoritma ölçülebilir ve anlaşılabilir bir takdir desteği sağlayabilir,

Ancak ;

-Algoritma tek başına delil veya gerekçe oluşturamaz,
-Algoritma hukuki sorumluluğu üstlenemez,
-Algoritma **savunma hakkı ve anlaşılabilirlik ilkesini ihlal etme riski taşıyabilir.

Bu nedenle bu teknolojilerin hukuka uygun kullanımı, şeffaflık, somutluk, açıklama ve savunma imkânı ilkeleriyle sınırlandırılmalıdır.

Kaynaklar

1.       Danıştay 4. Dairesi, 12.06.2019, E. 2016/10234, K. 2019/4123 (Hazırlık işlemi ile sonuç işlemin ilişkisi).

2.       Danıştay 3. Dairesi, 18.04.2019, E. 2017/456, K. 2019/2231 (Varsayıma dayalı tarhiyat yasağı).

3.       Danıştay İDDK, 23.11.2016, E. 2014/2876, K. 2016/1945 (Gerekçeli işlem ilkesi).

4.       Anayasa Mahkemesi, 15.01.2020, B. No: 2018/11721 (Savunma hakkı ve bilgiye erişim).

5.       Gözler, K. (2021). İdare Hukuku (Cilt I). Bursa, Ekin.

6.       Öncel, M. (2019). Vergi Hukukunda İdarenin Takdir Yetkisi. Ankara, Seçkin.

7.       Şenyüz, D., Yüce, M., & Gerçek, A. (2022). Vergi Hukuku (13. bs.). Bursa,Ekin.

 

Sgk İşten Çıkış Kodları, Kişisel Veriler Ve Masumiyet Karinesi

 Özet

Sosyal Güvenlik Kurumu (SGK) nezdinde tutulan işten çıkış kodları, uzun yıllar boyunca işverenin tek taraflı beyanına dayanarak sisteme kaydedilmiş ve üçüncü kişiler tarafından erişilebilir olmuştur. Özellikle “ahlak ve iyi niyet kurallarına aykırılık” gibi ağır itham içeren fesih kodları, herhangi bir yargı kararı olmaksızın bireyin çalışma hayatını doğrudan etkileyen sonuçlar doğurmuştur. Danıştay Onuncu Dairesinin 14.10.2024 tarihli ve E.2020/2598, K.2024/3991 sayılı kararıyla, bu uygulamanın dayanağını oluşturan Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği Ek-5’te yer alan ilgili düzenleme iptal edilmiştir. Bu çalışma, söz konusu kararın kişisel verilerin korunması, masumiyet karinesi ve çalışma hakkı bakımından hukuki sonuçlarını incelemektedir.

Anahtar Kelimeler: SGK işten çıkış kodları, kişisel veri, KVKK, masumiyet karinesi, çalışma hakkı, Danıştay.

1. Giriş

Çalışma yaşamında bireyin mesleki itibarı, yalnızca fiili davranışlarıyla değil, hakkında tutulan kayıtlar ve bu kayıtların erişilebilirliğiyle de şekillenmektedir. SGK işten çıkış kodları, görünüşte teknik ve idari bir veri gibi algılansa da, içerdiği anlam itibarıyla kişinin mesleki geleceğini etkileyen bir sicil kaydı niteliği taşımaktadır.

Danıştay’ın 14 Ekim 2024 tarihli kararı, bu yönüyle yalnızca bir yönetmelik iptali değil, sosyal güvenlik idaresinin veri işleme sınırlarını yeniden çizen anayasal nitelikte bir içtihat olarak değerlendirilmelidir.

2. Sgk İşten Çıkış Kodlarının Hukuki Mahiyeti

SGK işten çıkış kodları;

İş sözleşmesinin sona erme nedenini, işveren beyanına dayalı olarak, idari bir sistem üzerinden, uzun süreli ve yaygın erişime açık biçimde kayıt altına almaktadır.

Özellikle 29, 42, 46 gibi ahlak ve iyi niyet kurallarına aykırılık içeren kodlar, hukuki anlamda, Ceza hukukuna özgü ithamlar barındırmakta, henüz yargı denetiminden geçmemiş değerlendirmeler içermekte, işçinin masumiyet karinesini zedelemektedir.

Bu yönüyle işten çıkış kodları, salt “istatistiksel veri” değil, kişisel veri hatta bazı durumlarda özel nitelikli kişisel veri tartışmasına açık mahiyettedir.

3. Davanın Konusu Ve İptal Edilen Düzenleme

Dava konusu düzenleme, Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin Ek-5 sayılı ekinde yer alan ve

“Sigortalının işten ayrılış nedeni (kodu)” bilgisinin sistematik şekilde tutulmasını ve paylaşılmasını öngören ifadedir.

Davacı tarafından ileri sürülen temel iddialar şunlardır;

• ·         İşten çıkış kodlarının işverenin tek taraflı beyanına dayanması,
• ·         Yargı kararı olmaksızın ağır itham içeren verilerin kayda alınması,
• ·         Bu verilerin üçüncü kişilerce erişilebilir olması,
• ·         Uygulamanın KVKK, Anayasa ve AİHS ile bağdaşmaması.

4. Danıştay’ın Hukuki Gerekçesi

Danıştay Onuncu Dairesi, kararında şu temel ilkelere dayanmıştı.

4.1. Kişisel Verilerin Korunması İlkesi

Mahkeme, işten çıkış nedeninin;

• ·         Belirli bir kişiyi tanımladığı,
• ·         Mesleki hayatını doğrudan etkilediği,
• ·         Hukuki sonuç doğurduğu

gerekçeleriyle kişisel veri niteliğinde olduğunu kabul etmiştir.

Bu verinin, ölçülülük ve amaçla sınırlılık ilkelerine aykırı biçimde üçüncü kişilere açık hale getirilmesi hukuka aykırı bulunmuştur.

4.2. Masumiyet Karinesi

Henüz kesinleşmiş bir yargı kararı olmadan;

• ·         “Ahlaka aykırılık”,
• ·         “Güveni kötüye kullanma”,
• ·         “Hırsızlık” benzeri anlamlar içeren kodların

resmî kayıtlara geçirilmesi, Anayasa m.38 kapsamında masumiyet karinesinin ihlali olarak değerlendirilmiştir.

4.3. Çalışma Hakkı

Mahkeme, bu tür kayıtların;

• ·         Yeni iş bulma imkanlarını fiilen ortadan kaldırabildiğini,
• ·         Kişinin ekonomik ve sosyal varlığını tehdit ettiğini

belirterek Anayasa m.49’da güvence altına alınan çalışma hakkı yönünden de ihlal tespiti yapmıştır.

5. Sgk’nın Karar Sonrası Uygulaması

Danıştay kararının ardından SGK, idari uygulamasını şu şekilde revize etmiştir.

• ·         e-Devlet hizmet dökümlerinde işten çıkış kodları kaldırılmıştır.
• ·         Üçüncü kişilere verilen resmi belgelerde fesih nedeni yer almamaktadır.
• ·         Sigortalı, kendi kişisel sorgulamasında çıkış kodunu görebilmektedir.
• ·   İşverenin talep ettiği “İşten Ayrılış Bildirgesi”nde fesih nedeni gösterilmeye devam edilmektedir.

Bu durum, kararın kayıt altına alma değil, görünürlük ve paylaşım boyutuna odaklandığını göstermektedir.

6. Devam Eden Hukuki Tartışmalar

6.1. İşverenin Belge Talebi Sorunu

İşverenin, işçiden talep ettiği belgeler üzerinden fesih nedenine ulaşması,

• ·         Açık rıza,
• ·         Meşru menfaat,
• ·         Ölçülülük

ilkeleri bakımından hâlen tartışmalıdır.

6.2. İdari Sicil – Adli Sicil Ayrımı

Bu karar, fiilen “idari sicil” niteliği taşıyan kayıtların, adli sicil benzeri sonuçlar doğuramayacağını açıkça ortaya koymuştur.

7. Sonuç

Danıştay Onuncu Dairesinin 14.10.2024 tarihli kararı;

• ·         SGK işten çıkış kodlarının hukuki sınırlarını çizmiş,
• ·         İşveren beyanına dayalı ithamların devlet eliyle dolaşıma sokulmasını engellemiş,
• ·         Çalışma hakkı ile veri koruma hukuku arasında anayasal denge kurmuştur.

Bu karar, yalnızca SGK uygulamasını değil, iş hukukunda veri temelli dışlamaların da önünü kesen emsal nitelikte bir içtihat olarak değerlendirilmelidir.

Dipnotlar

1.     6698 sayılı Kişisel Verilerin Korunması Kanunu, m.3.

2.     Centel, T./Caniklioğlu, N., İş Hukuku, İstanbul, 2023, s. 412.

3.     Danıştay 10. D., 14.10.2024, E.2020/2598, K.2024/3991.

4.     Aynı karar, gerekçe bölümü.

5.     Anayasa m.38; AİHS m.6.

6.     Anayasa m.49.

7.     KVKK m.4 ve m.5.